Zakwaterowanie udostępniane po cenach niższych niż detaliczne a ZUS

Zakwaterowanie udostępniane zatrudnionym osobom przez pracodawcę po cenach niższych niż detaliczne nie zawsze może korzystać z wyłączenia z podstawy składek ZUS. Rozstrzygające jest tu to, czy lokale służące zakwaterowaniu są własnością podmiotu zatrudniającego. Jeżeli nie są, wówczas nie wolno stosować zwolnienia składkowego, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Nawet jeśli podwładni ponosiliby częściową odpłatność i wynikałoby to z wewnętrznych regulacji płacowych.

Od omawianego świadczenia pozapłacowego, nie trzeba byłoby naliczać składek tylko w sytuacji łącznego spełnienia 3 warunków:

udostępniane mieszkanie / lokal jest własnością pracodawcy,
pracownik / zleceniobiorca / menadżer ponosi częściową odpłatność z tego tytułu (bez względu na wysokość),
przedmiotowa korzyść materialna wynika z układu zbiorowego pracy, regulaminu wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu.

A zatem, mimo iż prawo do uzyskania świadczenia po cenie niższej niż detaliczna wynikać będzie z zapisów np. regulaminu wynagradzania a zatrudniony będzie ponosił część kosztów nabycia usług zakwaterowania lub noclegowych, świadczenie to powinno podlegać uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek zusowskich zawsze, gdy lokale oferowane podwładnemu nie stanowią własności zakładu pracy.

Wartość omawianego świadczenia w naturze należy ustalać zgodnie z dyspozycją § 3 powołanego rozporządzenia składkowego.

Dodajmy, że Sąd Apelacyjny w Krakowie w wyroku z 19 lipca 2016 r. (sygn. akt III AUa 1260/15), wypowiadając się w temacie § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia stwierdził, że: „(…) z językowego sformułowania tego przepisu wynika, że dyspozycja normy w nim zawartej, nie realizuje się jedynie przez proste współfinansowanie przez pracownika i pracodawcę ceny zakupu określonych przedmiotów i usług u podmiotów zewnętrznych, (co nie miało zresztą miejsca w okolicznościach przedmiotowej sprawy), bez wpływu na samą wielkość (obniżenie) ceny detalicznej. Nie na tym polega uprawnienie pracownika do zakupu po cenach niższych niż detaliczne, że pozostałą (brakującą) część ceny detalicznej płaci za pracownika pracodawca. Nie chodzi też o samo obniżenie ceny, jaką uzyskuje pracodawca z racji nabywania wyłącznie przez tego pracodawcę artykułów czy usług przeznaczonych dla większej liczby osób (pracowników), w porównaniu z ceną, jaką zapłaciłby za jednostkowy artykuł lub usługę.

Zauważyć bowiem należy, iż zasadnicza funkcja tego przepisu sprowadza się do możliwości zakupu przez pracowników towarów produkowanych lub sprzedawanych, czy usług świadczonych lub sprzedawanych, przez samego pracodawcę (np. prądu czy gazu pracownikom spółek zajmujących się ich sprzedażą). Chodzi przy tym o artykuły czy świadczenia za które choć częściowo cenę płaci pracownik (…)”.

Interpretacja ZUS

Lublin, dnia 11 lipca 2017 r.

WPI/200000/43/843/2017

Decyzja nr 843/2017

Na podstawie art. 10 ust. l i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (tj. Dz. U. z 2016r. poz. 1829 ze zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998r, o systemie ubezpieczeń społecznych (tj. Dz. U. z 2016r. poz. 963 ze zm.) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku złożonym w dniu 28 czerwca 2017r. przez (…) w sprawie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe korzyści materialnej polegającej na uprawnieniu do zakupu po cenie niższej niż detaliczna usług zakwaterowania lub noclegowych w pobliżu miejsc wykonywania usług przez Zleceniobiorców.

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2017r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek przedsiębiorcy (…) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazał, iż jest agencją pracy tymczasowej. Na rzecz Wnioskodawcy osoby fizyczne wykonują usługi na podstawie umów zlecenia (dalej: Zleceniobiorcy). Zleceniobiorcy wykonują swoje usługi na rzecz Wnioskodawcy w różnych lokalizacjach na terenie całej Polski. W związku z powyższym Spółka zamierza przyznać Zleceniobiorcom korzyść materialną polegającą na uprawnieniu do zakupu po cenie niższej niż detaliczna usług zakwaterowania lub noclegowych (dalej: Usług) w pobliżu miejsc wykonywania usług przez Zleceniobiorców. W tym celu Spółka stworzy odrębny regulamin wewnętrzny, w którym znajdzie się zapis dotyczący uprawnienia dla Zleceniobiorców do nabycia przedmiotowych Usług po cenie niższej niż detaliczna. Realizując powyższe uprawnienie Spółka będzie nabywać Usługi (w tym również jako część kompleksowej usługi obejmującej m.in. zakwaterowanie, pomoc w jego znalezieniu oraz dojazd do miejsca wykonywania usług) i następnie odsprzedawać je Zleceniobiorcom po cenie niższej niż detaliczna.

Wartość przyznanych Zleceniobiorcom korzyści materialnych polegających na uprawnieniu do zakupu Usług po cenie niższej niż detaliczna, będzie stanowiła przychód Zleceniobiorców z tytułu umowy zlecenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016r. poz. 2032 z późn. zm.).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że korzyści materialne uzyskiwane w związku z nabywaniem przez Zleceniobiorców usług wkwaterowania lub noclegowych po cenach niższych niż detaliczne, jako iż korzyści te wynikać będą z uregulowań odpowiadających przepisom o wynagradzaniu obowiązujących w Spółce, nie będą stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a w konsekwencji na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika przedmiotowych składek.

W ocenie Wnioskodawcy, korzyści materialne uzyskiwane w związku z nabywaniem przez Zleceniobiorców usług zakwaterowania lub noclegowych po cenach niższych niż detaliczne, jako iż korzyści te wynikać będą z uregulowań odpowiadających przepisom o wynagradzaniu obowiązujących w Spółce, nie będą stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a w konsekwencji na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika przedmiotowych składek.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych z dnia 3 października 1998r. (Dz. U. z 2016r. poz. 963; dalej: ustawa SUS) obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym podlegają osoby wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia.

Jednocześnie, jak stanowi art. 18 ust. 1 przedmiotowej ustawy, „podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 1-3 i pkt 18a stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 i 10, z zastrzeżeniem ust. 1a i 2, ust. 4 pkt 5 i ust. 12”.

Przy czym, stosownie do § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998r. Nr 161. poz. 1106 z późn. zm.; dalej Rozporządzenie składkowe) podstawy wymiaru składek nie stanowią „korzyści materialna wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji” (podkreślenie – Spółka).

Należy ponadto zaznaczyć, iż stosownie do 5 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia składkowego „przepisy § 2-4 stosuje się odpowiednio przy ustalaniu podstawy wymiaru składek osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia.

Tym samym, wymaga podkreślenia, iż odpowiednie stosowanie polega na zastosowaniu poszczególnych wyłączeń § 2 Rozporządzenia składkowego, także w odniesieniu do zleceniobiorców. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe zwolnienie przewidziane w § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia składkowego, znajdzie zastosowanie także w odniesieniu do sytuacji nabycia przez Zleceniobiorców Usług po cenie niższej niż detaliczna.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, konstrukcja ww. przepisu w sposób jednoznaczny wskazuje bowiem, iż podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowią korzyści materialne, kiedy łącznic spełnione są następujące warunki:

korzyści wynikają bezpośrednio z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu,
korzyści polegające na uprawnieniu do zakupu artykułów, produktów lub usług po cenach niższych niż detaliczne (rynkowe) lub na korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji, oraz
preferencja w zakresie dostępu do korzyści polega na częściowej partycypacji w kosztach nabycia danego artykułu, produktu lub usługi (częściowa odpłatność).

Analizując wskazane powyżej warunki, Spółka pragnie wskazać, iż w jej ocenie, umożliwienie Zleceniobiorcom zakupu Usługi po cenie niższej niż detaliczna (rynkowa), w części finansowanej przez Spółkę nie będzie stanowiło dla Zleceniobiorcy podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Należy bowiem podkreślić, iż w przedmiotowym przypadku spełnione zostaną wszystkie ze wskazanych powyżej warunków, tj.:

Warunek 1: Wynikanie korzyści bezpośrednio z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu

Mając na uwadze fakt, iż Spółka zamierza wprowadzić odpowiednie zapisy do Regulaminu wynagradzania lub stworzyć oddzielny regulamin, w którym znajdzie się zapis dotyczący uprawnienia Zleceniobiorców do nabycia Usług po cenie niższej niż detaliczna, w ocenie Spółki spełniony zostanie pierwszy warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia składkowego.

Spółka pragnie bowiem zauważyć, że zgodnie z przepisem § 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia składkowego, przytoczonym powyżej: „Przepisy § 2-4 stosuje się odpowiednio przy ustalaniu podstawy wymiaru składek (..) osób wykonujących pracę na podstawie umowy (..) zlecenia (..)” (podkreślenie Wnioskodawcy).

Zgodnie z ugruntowanym w doktrynie stanowiskiem, przez pojęcie „odpowiedniego stosowania” rozumieć należy przeniesienie określonych rozwiązań prawnych, zawartych w jednej regulacji prawnej, na grunt innej regulacji, przy jednoczesnym respektowaniu postanowień tej ostatniej. Tak wskazał między innymi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 30 czerwca 2008 r. (sygn. 111 SA/Wa 615/08), który podkreślił, iż „.nie do zaakceptowania byłaby bowiem laka sytuacja, w której „odpowiednio stosowany” przepis wypaczałby sens i cel regulacji o znaczeniu zasadniczym i podstawowym „.

Oznacza to, że przepis § 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia składkowego powinien być stosowany z uwzględnieniem specyfiki stosunków prawnych łączących strony umowy o pracę i strony umów cywilnoprawnych, Owa specyfika objawia się między innymi tym, że stosunek pracy, regulowany postanowieniami Kodeksu pracy i przepisami wykonawczymi, obejmuje szereg instytucji i aktów prawa zakładowego właściwych tylko i wyłącznie dla tego rodzaju stosunku, dla przykładu: podróż służbowa, należności z tytułu podróży służbowej, bezpieczeństwo i higiena pracy, jazdy lokalne, układ zbiorowy pracy, regulamin wynagradzania, przepisy o wynagradzaniu. Powyższe instytucje i akty prawa zakładowego nie występują w stosunku zlecenia, którego podstawą jest Kodeks cywilny; gdyby uznać, że fakt ten uniemożliwia „odpowiednie stosowanie” poszczególnych przepisów § 2-4 rozporządzenia składkowego do świadczeń na rzecz zleceniobiorców, przepis § 5 ust. 2 pkt 2 byłby martwy, co przeczyłoby logice i zasadom prawidłowej legislacji. Takie rozumienie „odpowiedniego stosowania” byłoby sprzeczne z podstawowym celem jego wprowadzenia – zapobieżeniem dyskryminacji zleceniobiorców w stosunku do pracowników w zakresie ulg w należnościach publicznoprawnych w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych w związku z wykonywaną pracą.

W ocenie Spółki, „odpowiednie stosowanie” przepisów § 2-4 rozporządzenia składkowego do świadczeń na rzecz zleceniobiorców oznacza, że warunki konieczne do wyłączenia danego przychodu z podstawy wymiaru składek należy rozpatrywać w kontekście zdarzeń i dokumentów właściwych dla stosunku zlecenia. Oznacza to, że wyłączenie poszczególnych przychodów uzyskiwanych przez zleceniobiorców z podstawy wymiaru składek powinno następować jako rezultat wystąpienia zdarzeń lub treści dokumentów, których charakter i rola w stosunku zlecenia jest najbliższa charakterowi i roli zdarzeń i dokumentów wymienionych w przepisach § 2-4 rozporządzenia składkowego w odniesieniu do stosunku pracy.

Przykładowo, nie budzi wątpliwości wykładnia, zgodnie z którą należności z tytułu podróży zleceniobiorcy są wyłączone z podstawy wymiaru składek na podstawcie przepisu § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia składkowego stosowanego odpowiednio do przychodów uzyskiwanych przez zleceniobiorców w myśl 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia składkowego. Wnioskodawca zwraca uwagę, że podróż służbowa, o której mowa w § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia składkowego, jest pojęciem zdefiniowanym w art. 77⁵ Kodeksu pracy, a tym samym odbyć podróż służbową może wyłącznie pracownik. Podobnie zakres należności z tytułu podróży służbowej i związana z nim dokumentacja wynikają z przepisów wykonawczych do Kodeksu pracy i tym samym są właściwe wyłącznie pracownikom. W celu zastosowania powyższego wyłączenia do świadczeń uzyskiwanych przez zleceniobiorcę niezbędne jest zatem wyodrębnienie zdarzeń i dokumentów, które w ramach stosunku zlecenia pełnią analogiczną funkcję jak podróż służbowa i rozliczenie związanych z nią należności w stosunku pracy. Zgodnie z dominującą wykładnią, taką funkcję pełni podróż zleceniobiorcy odbywana w ramach wykonywania urnowy zlecenia, natomiast odpowiednikiem należności z tytułu podróży służbowej są w stosunku zlecenia należności z tytułu podróży zleceniobiorcy wynikające z umowy zlecenia. Oczywiście zakres wyłączenia z podstawy wymiaru składek poszczególnych należności z tytułu podróży zleceniobiorcy jest ograniczony do kwot i limitów obliczonych według takich samych zasad, jak gdyby zleceniobiorca odbywający podróż był pracownikiem odbywającym podróż służbową.

Zdaniem Wnioskodawcy, analogiczne podejście należy zastosować w odniesieniu do świadczeń będących przedmiotem niniejszego wniosku. Mianowicie, wyłączenie z podstawy wymiaru składek Zleceniobiorców wartości korzyści materialnej, o której mowa w niniejszym wniosku, powinno następować na podstawie zapisów dokumentów, które pełnią w stosunku zlecenia funkcję analogiczną jak Regulamin wynagradzania lub inne przepisy placowe w stosunku pracy. Zdaniem Spółki, takim dokumentem będzie odrębny regulamin wewnętrzny wprowadzony przez Spółkę, dotyczący uprawnień Zleceniobiorców do zakupu Usług po cenie niższej niż detaliczna, Zapis w przedmiotowym regulaminie stanowić będzie bowiem zobowiązanie Spółki (analogicznie jak w przypadku pracowników stanowi Regulamin wynagradzania) do przekazania Zleceniobiorcy korzyści materialnej (Usług) po cenie niższej niż detaliczna.

Tym samym, Wnioskodawca zaznacza, iż mając na uwadze, że Spółka zamierza wprowadzić do odrębnego regulaminu wewnętrznego regulującego wynagradzanie Zleceniobiorców zapisy umożliwiające nabycie przez Zleceniobiorców Usług po cenach niższych niż detaliczna, jak wskazano powyżej, w ocenie Wnioskodawcy taka forma uregulowania uprawnień Zleceniobiorców będzie odpowiadała przepisom o wynagradzaniu, o których mowa w przedmiotowym przepisie Rozporządzenia składkowego.

Warunek 2: Uprawnienie do zakupu niektórych artykułów, przedmiotów luli usług po cenach niższych niż detaliczne lub uprawnienie do korzystania z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Jednocześnie, jak zostało wskazane powyżej, stosownie do § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia składkowego podstawy wymiaru składek nie stanowią „korzyści materialne (..) polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedriiiotói4^, lub usług (..)”. Ponieważ ani przepisy ustawy o SUS, ani przepisy Rozporządzenia składkowego nie zawierają definicji „ceny detalicznej”, w cenie Wnioskodawcy zasadnym jest posłużenie się w tym celu potocznym znaczeniem tego pojęcia, w myśl którego cena detaliczna oznacza cenę sprzedaży w handlu detalicznym (źródło: Encyklopedia PWN). W konsekwencji należy uznać, iż cena detaliczna jest więc tożsama z ceną rynkową.

Tym samym, w ocenie Spółki przyznanie Zleceniobiorcom korzyści materialnych w postaci prawa do nabycia Usług, określonego w obowiązujących w Spółce przepisach w zakresie wynagradzania, po cenie niższej niż oferowana innym odbiorcom na rynku, wyczerpuje wszelkie mamiona udostępniania (uprawnienia do zakupu) po cenach niższych niż detaliczne, Chcąc bowiem nabyć podobny produkt bezpośrednio z rynku, Zleceniobiorcy zmuszeni byliby zapłacić cenę wyższą niż odpłatność ponoszona z tego tytułu w ramach uprawnienia oferowanego przez Spółkę.

Warunek 3: Częściowa partycypacja przez zleceniobiorców w kosztach nabycia danego świadczenia (częściowa odpłatność)

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zleceniobiorcy będą ponosić częściową odpłatność za zakupione Usługi.

Należy wskazać, iż przedmiotowe Usługi będą nabywane przez Spółkę od zewnętrznych usługodawców, po czym Zleceniobiorcy będę mieli możliwość ich nabycia bezpośrednio od Spółki, niemniej za cenę niższą, niż cena zakupu uiszczona przez Spółkę. W konsekwencji należy wskazać, iż Zleceniobiorcy będą de facto partycypować w kosztach nabycia Usług, panosząc częściową odpłatność.

Ponadto Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż analizowany przepis nie wskazuje, w jakim stopniu przedmiotowa cena musi różnić się od ceny detalicznej. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, już jakakolwiek częściowa (nawet symboliczna) odpłatność po stronie Zleceniobiorców za ww. Produkty będzie oznaczać, iż analizowany warunek jest spełniony. (Wnioskodawca pragnie wskazać, iż takie podejście potwierdzone przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, przykładowa w decyzji nr 46 z dnia 3 lutego 2015 r. (znak D11100000143/73/2015), w której podniesiono iż: „Częściowa odpłatność polega w tym przypadku na partycypowaniu pracownika (choćby symbolicznym) w pokryciu kosztów zakupu niektórych artykułów, przedmiotów łub usług. Pracownik uzyska efekt, o którym mowa ił przepisie rozporządzenia wówczas, gdy pracodawca dokona zakupu towarów lub udostępni korzystanie z usług po cenie niższej, od tej do której uiszczenia pracownik zobowiązany byłby w przypadku osobistego (uzyskanego w oderwaniu od zatrudnienia) nabycia tychże dóbr” (podkreślenie – Spółka).

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, spełnione zostaną wszystkie trzy przesłanki_., o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia składkowego, warunkujące wyłączenie wartości nabywanej przez Zleceniobiorców Usługi z podstawy opodatkowania składek na ubezpieczenia społeczne.

Należy bowiem podkreślić, iż w analizowanym przypadku:

korzyści, jakie będą otrzymywali Zleceniobiorcy w związku z możliwością nabycia określonej Usługi, będą wynikały bezpośrednio z przepisów dotyczących wynagradzania obowiązujących w Spółce,
korzyścią Zleceniobiorców będzie możliwość zakupienia Usługi po cenie niższej niż rynkowa (detaliczna),
Zleceniobiorcy będą ponosili częściową odpłatność za Usługę, pokrywając tym samym część kosztów ich nabycia przez Wnioskodawcę.

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią uchwały Sądu Najwyższego z dnia 11 grudnia 2008r. (sygn. akt I UZP 6/08, OSNAPiUS Nr 9-10, poz. 120), ..zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Sądu Najwyższego i jednolitym stanowiskiem doktryny prawa ubezpieczeń społecznych, przepisy prawa ubezpieczeń społecznych powinny być wykładane ściśle”. Tym samym, w stosunku do interpretacji przepisów prawa ubezpieczeń społecznych, pierwszeństwo posiada wykładnia językowa, nie zaś wykładnia systemowa, historyczna czy celowościowa. Mając zatem na uwadze dosłowne znaczenie § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia składkowego, należy podkreślić, iż aby zwolnienie znalazło zastosowanie wystarczy, by korzyść. dla Zleceniobiorców wynikała z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu oraz korzyść ta polegała na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne m.in. produktów i usług, a zatem by Zleceniobiorca ponosił częściowo koszty zakupu tych produktów/usług.

Spółka pragnie wskazać, iż prawidłowość zaprezentowanego powyżej stanowiska została potwierdzona przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych w sprawach, których przedmiotem były analogiczne stany faktyczne (dotyczące w szczególności częściowej odpłatności za świadczenia udostępniane zleceniobiorcom). Przykładowo, Wnioskodawca pragnie wskazać decyzję ZUS z dnia 13 października 2016r., znak: DI/100000/43/875/2016, w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko wnioskodawcy w zakresie wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe korzyści materialnych polegających na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne grupowego ubezpieczenia na życie, opieki medycznej oraz pakietu sportowego przez zleceniobiorców.

Jak bowiem podniósł ZUS w przedmiotowej decyzji, „w związku z podanymi w uzupełnieniach wniosku informacjami, iż „(..) » Regulamin niektórych świadczeń dla zleceniobiorców «, w których zawarte będą uprawnienia zleceniobiorców współpracujących z Wnioskodawcą do zakupu pakietów oraz kart, o których mowa we wniosku. stanowić będzie przepisy o wynagrodzeniu, należy uznać, iż świadczeniu, o których mowa powyżej zostaną wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe na podstawie powołanego wyżej przepisu rozporządzenia”.

Analogiczne stanowisko ZUS zajął także w decyzji z dnia 5 kwietnia 2017r., znak WPI/2000004131297/2017, uznając za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym korzyści materialne uzyskiwane w związku z nabywaniem przez Zleceniobiorców paczkowanych ziaren kawy po cenach niższych niż detaliczne, jako iż korzyści te wynikać będą z uregulowań odpowiadających przepisom o wynagradzaniu obowiązujących w Spółce, nie będą stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a w konsekwencji na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika przedmiotowych składek.

Jak wskazano w uzasadnieniu przedmiotowego wniosku, w analizowanym zdarzeniu przyszłym wszystkie ww. warunki zastosowania zwolnienia wynikającego z § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia składkowego zostaną spełnione. W konsekwencji, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w jego ocenie korzyści materialne uzyskiwane w związku z nabywaniem przez Zleceniobiorców Usług po cenach niższych niż detaliczne, jako iż korzyści te wynikać będą z przepisów o wynagradzaniu obowiązujących w Spółce, nie będą stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a w konsekwencji na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika przedmiotowych składek.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów. z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. W myśl ustępu 5 powołanego powyżej artykułu udzielenie interpretacji następuje w drodze decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, Jednocześnie stosownie do art. 83d ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych, Zakład wydaje interpretacje indywidualne, wyłącznie w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych podkreśla, iż ocena stanowiska Wnioskodawcy w trybie niniejszej decyzji, dokonywana pod kątem prawidłowości zaprezentowanej przez Przedsiębiorcę wykładni przepisu prawa, czyniona jest w oparciu o kompletny opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zawarty w treści wniosku o wydanie pisemnej interpretacji. Podkreślenia przy tym wymaga fakt, iż rozpoznając wniosek o wydanie pisemnej interpretacji Zakład nie prowadzi postępowania wyjaśniającego, w szczególności nie przeprowadza postępowania dowodowego. Granice sprawy rozpatrywanej na podstawie złożonego wniosku o wydanie pisemnej interpretacji, jak zauważono wyżej, zakreślają jedynie ramy zaprezentowanego opisu stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Ponadto, Zakład Ubezpieczeń Społecznych wskazuje, iż „zakres i przedmiot sprawy administracyjnej o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa, prowadzonej w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, konstytuuje treść wniosku wszczynającego to postępowanie. Rolą organu administracji publicznej i istotą jego postępowania w sprawię urzędowej interpretacji jest ocena stanowiska strony, nie zaś przedstawienie poglądów i interpretacji mających zastosowanie w sprawie przepisów prawnych w odniesieniu do różnych sytuacji faktycznych. Organ ogranicza się jedynie do wykładni treści właściwych przepisów prawa oraz sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej indywidualnie sprawy” — wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 16 lipca 2009r. II SAB/Go 8/09. Zatem Zakład wskazuje, iż z uwagi na indywidualny charakter każdego wniosku o wydanie pisemnej interpretacji, nie jest zasadne, aby decyzje interpretacyjne wydane w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej innemu przedsiębiorcy odczytywać przez analogię do sprawy przedstawionej przez Wnioskodawcę w procedowanym wniosku.

Zagadnienia dotyczące ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne regulują przepisy ustawy z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (t.j. Dz. U. z 2015r. poz. 2236 ze zm.).

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 powołanej powyżej ustawy, osoby wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z ustawą z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (tj. Dz.. U. z 2017r. poz. 459) stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym. Natomiast, art. 18 ust. 1 i 3 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy stanowi, iż podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zleceniobiorców stanowi przychód z tytułu wykonywania umowy zlecenia, jeżeli w umowie tej określono odpłatność za jej wykonywanie kwotowo, albo w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej, albo prowizyjnie.

Wskazać należy przy tym, że w myśl powołanego powyżej art. 83d ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, Zakład wydaje interpretacje indywidualne, wyłącznie w ściśle zakreślonym katalogu spraw. Kwestia kwalifikacji określonego świadczenia jako przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wskazania źródła takiego przychodu, nie mieści się w ustawowo określonym zakresie, gdyż sprawy te w myśl przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017r. poz. 201) należą do wyłącznej kompetencji organów podatkowych. W konsekwencji, w niniejszej decyzji Zakład dokonał interpretacji przepisów sfery ubezpieczeń społecznych, opierając się na wskazaniu. że wartość opisanych korzyści materialnych polegających na uprawnieniu do zakupu usług zakwaterowania lub noclegowych będzie stanowić dla Zleceniobiorców przychód z tytułu umowy zlecenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do zapisów § 1 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2016r. poz. 2032), osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu stosunku pracy. Jednakże, zgodnie z zapisem art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, przychodami są przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu: m.in. umowy zlecenia.

Z powyższego wynika, że przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych ściśle uzależniają włączenie danego świadczenia do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne zleceniobiorców od zakwalifikowania go jako przychód z zawartej umowy cywilnoprawnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe — w brzmieniu obowiązującym od 1 sierpnia 2010r. przepisy § 2-4 stosuje się odpowiednio przy ustalaniu podstawy wymiaru składek m.in. osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej, lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia. Nie każde jednak wyłączenie z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, wymienione w § 2-4 tegoż rozporządzenia, przewidziane dla osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę znajdzie zastosowanie do umów zlecenia.

Katalog przychodów nie stanowiących podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe został zawarty w § 2 ust. i pkt od 1 do 32 wskazanego powyżej rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r, w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Zgodnie z pkt 26 cytowanego przepisu, podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji. Zatem, uprawnienie do zastosowania wyłączenia określonego świadczenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne winno być uwzględnione w akcie należącym do ustawowego katalogu źródeł prawa pracy. Zgodnie z treścią art. 9 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (tj. Dz. U. z 2016r. poz. 1666 ze zm.) przez prawo pracy rozumie się przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumieniach zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Wnioskodawca zamierza stworzyć odrębny regulamin wewnętrzny odpowiadający przepisom o wynagradzaniu obowiązujący w Spółce, w którym zawrze zapis dotyczący uprawnienia dla Zleceniobiorców do nabycia przedmiotowych usług zakwaterowania lub noclegowych po cenach niższych niż detaliczne. Jednakże na podstawie § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek, na który w procedowanym wniosku powołuje się Wnioskodawca, mogłyby zostać zwolnione z podstawy wymiaru świadczenia w naturze jako korzyść materialna wynikająca z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegająca na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych usług, wyłącznie w sytuacji, gdyby lokale te stanowiły własność płatnika składek. Jednakże, Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowe usługi będą nabywane przez Spółkę od zewnętrznych usługodawców.

Ponadto, analizując treść § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998r. Sąd Apelacyjny w Krakowie w wyroku z dnia 19 lipca 2016r. Sygnatura akt III AUa 1260/15, wskazał, iż „z językowego sformułowania tego przepisu wynika, że dyspozycja normy w nim zawartej, nie realizuje się jedynie przez proste współfinansowanie przez pracownika i pracodawcę ceny zakupu określonych przedmiotów i usług u podmiotów zewnętrznych, (…), bez wpływu na samą wielkość (obniżenie) ceny detalicznej. Nie na tym polega uprawnienie pracownika do zakupu po cenach niższych niż detaliczne, że pozostałą (brakującą) część ceny detalicznej płaci za pracownika pracodawca. Nie chodzi też o samo obniżenie ceny, jaką uzyskuje pracodawca z racji nabywania wyłącznie przez tego pracodawcę artykułów czy usług przeznaczonych dla większej liczby osób (pracowników), w porównaniu z ceną, jaką zapłaciłby za jednostkowy artykuł lub usługę. Zauważyć bowiem należy, iż zasadnicza funkcja tego przepisu sprowadza się do możliwości zakupu przez pracowników towarów produkowanych lub sprzedawanych, czy usług świadczonych lub sprzedawanych, przez samego pracodawcę (np. prądu czy gazu pracownikom spółek zajmujących się ich sprzedażą)”.

Zatem, odnosząc się do przedstawionego zdarzenia przyszłego, Zakład wskazuje, iż wartość świadczenia w postaci uprawnienia Zleceniobiorców do nabywania usług w postaci usług zakwaterowania lub noclegowych z częściową odpłatnością w miejscu wykonywania umowy, stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, a zasady jej ustalania reguluje § 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Zgodnie z § 3 powołanego powyżej rozporządzenia, wartość pieniężną świadczeń w naturze ustala się w wysokości ekwiwalentu pieniężnego określonego w przepisach o wynagradzaniu, a w razie ich braku:

jeżeli przedmiotem świadczeń są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej pracodawcy – według cen stosowanych wobec innych odbiorców niż pracownicy,
jeżeli przedmiotem świadczeń są rzeczy lub usługi zakupione przez pracodawcę – według cen ich zakupu,
jeżeli przedmiotem świadczenia jest udostępnianie lokalu mieszkalnego:

dla lokali spółdzielczych typu lokatorskiego i własnościowego – w wysokości czynszu obowiązującego dla tego lokalu w danej spółdzielni mieszkaniowej,
dla lokali komunalnych – w wysokości czynszu wyznaczonego dla tego lokalu w danej spółdzielni mieszkaniowej,
dla lokali własnościowych, z wyłączeniem wymienionych w lit. a), oraz domów stanowiących własność prywatną – w wysokości czynszu określonego według zasad i stawek dla mieszkań komunalnych na danym terenie, a w miastach – w danej dzielnicy,
dla lokali w hotelach – w wysokości kosztu udokumentowanego rachunkami przez hotel.

Powyższe, oznacza, że udostępnianie lokalu mieszkalnego jest świadczeniem w naturze, które stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Zatem w przedstawionym przez (…) zdarzeniu przyszłym, mimo, iż prawo do uzyskania świadczenia po cenie niższej niż detaliczna wynikać będzie z zapisów odrębnego dla Zleceniobiorców regulaminu wynagradzania oraz współfinansowania Zleceniobiorcy w poniesieniu kosztów nabycia usług zakwaterowania lub noclegowych, to ta kwota będzie podlegać uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, z uwagi na fakt, iż lokale służące zakwaterowaniu nie stanowią własności Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku złożonym w dniu 28 czerwca 2017r. w sprawie wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe korzyści materialnej polegającej na uprawnieniu do zakupu po cenie niższej niż detaliczna usług zakwaterowania lub noclegowych w pobliżu miejsc wykonywania usług przez Zleceniobiorców na podstawie § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

źródło: http://www.zus.pl/