Brak jest przeszkód natury prawnej do potrącania wynagrodzeń należnych pracodawcy z tytułu terminowego wpłacania podatków na rzecz budżetu państwa (na podstawie art. 28 § 1 Ordynacji podatkowej), raz na kwartał, czy też raz do roku. Należy jednak przyjąć, że uprawnienie to przysługuje przez cały okres istnienia zobowiązania, a więc do upływu terminu jego przedawnienia. Tym samym zakład pracy ma prawo potrącić przysługujące mu wynagrodzenie z tytułu terminowego poboru podatków do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z którym jest związane. Przypomnijmy, że w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Przedstawione stanowisko znajdziemy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 października 2016 r. (sygn. 2461-IBPB-2-2.4518.12.2016.1.AK).
Oto co możemy przeczytać w rzeczonej interpretacji:
„(…) Wnioskodawca pełni funkcję płatnika z tytułu świadczeń dokonywanych na rzecz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, w szczególności z tytułu wypłat wynagrodzeń na podstawie stosunku pracy oraz umów cywilnoprawnych. Na podstawie art. 38 ust. 1 oraz art. 24 (winno być art. 42) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca oblicza i pobiera należne zaliczki od wypłaconych wynagrodzeń oraz przekazuje je na konto właściwego urzędu skarbowego w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu poboru zaliczki. Zgodnie z art. 28 § 1 Ordynacji podatkowej – Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatków na rzecz budżetu państwa. Dotychczas Wnioskodawca nie korzystał z powyższego uprawnienia, wpłacając zaliczki w kwocie pobranej. Obecnie Wnioskodawca chce skorzystać z przysługującego mu wynagrodzenia i pobrać wynagrodzenie należne płatnikowi z tytułu terminowego wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, jednocześnie dokonując korekty za 2012, 2013, 2014 oraz 2015 r.
W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.
Czy Wnioskodawca jest uprawniony do naliczenia i potrącenia należnego wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, licząc od kwot zaliczek, których termin płatności przypadał w 2012 r., 2013 r., 2014 r. oraz 2015 r.?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 28 § 1 Ordynacji podatkowej – płatnikom przysługuje zryczałtowane wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacenia podatków pobranych na rzecz budżetu państwa. W świetle § 1 ust. 1 pkt l Rozporządzenia MF – z tytułu terminowego wpłacenia podatków płatnikowi przysługuje zryczałtowane wynagrodzenie wynoszące 0,3% kwoty pobranych podatków. Zgodnie z § 1 ust. 2 Rozporządzenia MF – realizacja powyższego uprawnienia następuje przez dokonanie potrącenia należnej kwoty wynagrodzenia z kwoty podatków pobranych przez płatnika.
W kontekście powyższych przepisów Wnioskodawca wskazał, że w świetle art. 3 pkt 3 lit. a) Ordynacji podatkowej – ilekroć jest mowa o podatku, rozumie się przez to również zaliczki na podatek. Oznacza to, że zasady dotyczące wynagrodzenia płatnika mają zastosowanie również do zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od świadczeń dokonywanych przez płatnika jako zakład pracy z tytułu przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy.
Płatnik uprawniony jest do potrącenia wynagrodzenia za realizację obowiązków związanych z wpłatą zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, jeżeli zostaną spełnione następujące warunki: kwota należnej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zostanie pobrana przez płatnika od podatnika oraz kwota należnej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zostanie wpłacona na rzecz budżetu państwa w terminach określonych w przepisach prawa podatkowego. Przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają szczególnych zasad dotyczących okresu za jaki płatnik może potrącić przysługujące mu wynagrodzenie. W opinii Wnioskodawcy oznacza to, że potrącenie wynagrodzenia za okres wstecz nie jest ograniczone w czasie. Termin końcowy na potrącenie należnego wynagrodzenia jest ograniczony wyłącznie okresem przedawnienia zobowiązania, z którym dane wynagrodzenie jest związane. Oznacza to, że jednostka będzie mogła potrącić należne wynagrodzenie przez cały okres istnienia zobowiązania podatkowego.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Na podstawie art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Zgodnie z art. 38 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.
Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy – osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
W myśl art. 42 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.
Pojęcie „płatnika” zostało zdefiniowane w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.
Przepis art. 28 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że płatnikom i inkasentom przysługuje zryczałtowane wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatków pobranych na rzecz budżetu państwa.
Przy czym zgodnie z art. 3 pkt 3 lit. a) Ordynacji podatkowej – ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach – rozumie się przez to również zaliczki na podatki. W związku z czym, wynagrodzenie przysługuje także w przypadku terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy pobranych na rzecz budżetu państwa.
Z treści tego przepisu wynika, że uprawnienie płatnika do potrącenia przysługującego mu wynagrodzenia jest uzależnione od dokonania wpłaty pobranego podatku w terminie. Wynagrodzenie przewidziane w art. 28 ww. ustawy ma charakter fakultatywny. Płatnicy oraz inkasenci podatków stanowiących dochód budżetu państwa mogą, ale nie muszą, korzystać z tego uprawnienia.
Zgodnie z art. 28 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej – minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia szczegółowe zasady ustalania wynagrodzenia płatników i inkasentów pobierających podatki na rzecz budżetu państwa, w relacji do kwoty pobranych podatków, oraz tryb pobrania wynagrodzenia.
Stosownie do § 1 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 grudnia 2015 r. w sprawie wynagrodzenia płatników i inkasentów pobierających podatki na rzecz budżetu państwa (Dz.U. poz. 2154) – płatnikom i inkasentom przysługuje wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatków, wynoszące 0,3% kwoty podatków pobranych przez płatników na rzecz budżetu państwa.
W myśl § 1 ust. 2 cyt. Rozporządzenia – kwota należnego wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 1, jest potrącana z kwoty podatków pobranych przez płatników lub inkasentów.
Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jako płatnik z tytułu wypłat wynagrodzeń na podstawie stosunku pracy oraz umów cywilnoprawnych, oblicza i pobiera oraz przekazuje na konto właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń. Dotychczas Wnioskodawca nie korzystał z uprawnienia do wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania podatków na rzecz budżetu państwa. Obecnie Wnioskodawca chce pobrać wynagrodzenie należne płatnikowi z tytułu terminowego wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, licząc od kwot zaliczek, których termin płatności przypadał w 2012 r., 2013 r., 2014 r. oraz 2015 r.
Jak wynika z przywołanych przepisów – uprawnienie płatnika do potrącenia przysługującego mu wynagrodzenia jest uzależnione od dokonania wpłaty pobranego podatku w terminie. Podstawą ustalenia wynagrodzenia są kwoty podatków wynikające z prawidłowego obliczenia przez płatnika obciążającego podatnika zobowiązania podatkowego. Realizacja wynagrodzenia następuje w drodze potrącenia należnej kwoty z pobranych podatków. Na płatniku ciąży również obowiązek przesyłania do urzędów skarbowych informacji dotyczących pobranych i wpłaconych podatków oraz potrąconego wynagrodzenia.
Przy czym przywołany powyżej przepis ani też inne przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie regulują momentu, w którym płatnik może pobrać należne mu wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatków na rzecz budżetu państwa. Przepisy te nie zawierają przepisu nakazującego płatnikom dokonywania potrąceń należnego im wynagrodzenia w tym samym miesiącu, w którym wpłacili uprzednio pobrany podatek ani też nie określają terminu w jakim uprawnienie płatnika może być zrealizowane. Oznacza to, że nie ma jakichkolwiek przeciwwskazań prawnych do potrącania wynagrodzeń raz na kwartał, czy też raz do roku. Należy jednak przyjąć, że uprawnienie to przysługuje przez cały okres istnienia zobowiązania, a więc do upływu terminu jego przedawnienia. Tym samym płatnik ma prawo potrącić należne mu wynagrodzenie z tytułu terminowego poboru podatków do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z którym jest związane. Zgodnie z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Tym samym Wnioskodawca ma prawo do naliczenia i potrącenia należnego wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, licząc od kwot zaliczek, których termin płatności przypadał w 2012 r., 2013 r., 2014 r. oraz 2015 r., bowiem w 2016 r. nie przedawniły się jeszcze zobowiązania podatkowe z tytułu wpłaty zaliczek na podatek dochodowy za te lata.
Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. (…)”.
