Paliwo a ryczałt za jazdy prywatne – ciąg dalszy walki na argumenty [Aktualizacja: 23-9-2020]

Fiskus przez długi czas konsekwentnie uważał, że przychód w postaci ryczałtu wynoszącego 250 zł lub 400 zł, przypisywany pracownikom tytułem korzystania przez nich z firmowych samochodów do celów prywatnych, nie obejmuje kosztów paliwa zużywanego do kursów innych niż służbowe. Nie zgadzał się z inną wykładnią przepisów, prezentowaną chociażby przez Wojewódzkie Sądy Administracyjne (o ich wyrokach pisaliśmy tutaj).

Ostatecznie resort finansów w końcu uznał, że przychód ustalony przez ustawodawcę na poziomie 250 zł i 400 zł zawiera w sobie wartość paliwa fundowanego przez pracodawcę. W interpretacji ogólnej nr DD3.8201.1.2020 Ministra Finansów z 11-9-2020 r. w sprawie zryczałtowanego przychodu pracownika związanego z wykorzystywaniem samochodu służbowego do celów prywatnych wskazano wszakże, że przyjmując argumentację zawartą w jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych w zakresie interpretacji art. 12 ust. 2a ustawy PIT, należy stwierdzić, że ryczałtowo określona w tym przepisie wartość nieodpłatnego świadczenia obejmuje ponoszone przez pracodawcę koszty związane z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu, przykładowo takie jak: paliwo, ubezpieczenie, wymiana opon, bieżące naprawy, okresowe przeglądy, które zakład pracy – jako właściciel samochodu – musi ponieść, aby samochód był sprawny i mógł uczestniczyć w ruchu drogowym.

Poniżej przedstawiamy argumentację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wyłożoną w interpretacji indywidualnej z 15 listopada 2016 r. (sygn. IPPB4/4511-1040/16-3/JM):

1. twierdzenie jakoby z uzasadnienia do projektu ustawy wprowadzającej opisywany ryczałt wynikało, że kwota ryczałtu określona w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawie o PIT) obejmuje również koszty paliwa, jest nazbyt swobodną interpretacją, która nie znajduje podstaw w sformułowaniach zawartych w treści uzasadnienia;
2. konstrukcja przepisu art. 12 ust. 2a ustawy o PIT wyraźnie nawiązuje do uwarunkowań rynkowych związanych z najmem samochodów;
3. w warunkach rynkowych udostępnienie (użyczenie, wypożyczenie samochodu) polega na tym, że podmiot przekazuje samochód z określonym poziomem paliwa w zbiorniku (zazwyczaj jest to pełen zbiornik), a przy zwrocie klient ma obowiązek zwrócić samochód z takim samym poziomem paliwa. Opłata dotyczy zatem wyłącznie samej możliwości wykorzystania samochodu. Jeżeli samochód zostaje oddany z innym poziomem paliwa, klient jest obowiązany do pokrycia kosztów zużytego paliwa;
4. określona w ustawie o PIT zryczałtowana opłata za prywatne przejazdy autem pracodawcy jest na stosunkowo niskim poziomie w porównaniu do rynkowych cen wypożyczenia samochodu, a zatem twierdzenie, że obejmuje ona również zakupione przez zakład pracy paliwo nie jest trafne;
5. żaden samochód nie może funkcjonować bez paliwa, które umożliwia mu po pierwsze jego uruchomienie i następnie poruszanie się. W związku z tym, do udostępnionego samochodu należy zakupić paliwo, tj. ponieść określony dodatkowy wydatek. Z tego względu nie można wyciągnąć racjonalnego i wynikającego z zasad działania pojazdów mechanicznych wniosku, że udostępnienie pojazdu obejmuje również koszty paliwa;
6. świadczenie w postaci paliwa fundowanego pracownikom przez pracodawcę spełnia wszystkie warunki uznania go za przychód wskazane w wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13: korzystanie z zakupionego przez pracodawcę paliwa wypełnia wszystkie z wyżej wymienionych przesłanek. Pracownik ma świadomość, że wykorzystywanie udostępnionego samochodu nie jest możliwe bez paliwa. Skorzystanie z paliwa zakupionego przez pracodawcę jest równoznaczne ze zgodą pracownika na przyjęcie świadczenia (pierwszy warunek). Jeżeli pracodawca dodatkowo zapewnia paliwo w przypadku wykorzystywania samochodu do celów prywatnych to świadczenie jest spełnione w interesie pracownika i pracownik unika w ten sposób wydatku na jego zakup (druga przesłanka). Korzyść, jaką jest zużycie paliwa zakupionego przez pracodawcę jest wymierna i zindywidualizowana (trzeci warunek);
7. nie jest uzasadniony pogląd, iż w sposób podobny skonstruowany jest ryczałtowy zwrot kosztów używania samochodu prywatnego do celów służbowych (lub do celu prowadzenia działalności gospodarczej), który obejmuje wszystkie koszty – w tym koszty paliwa. W opinii fiskus oba te instrumenty są odmiennie skonstruowane. Zasady zwrotu kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, określa rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271, z późn. zm.). Rozporządzenie to nie określa enumeratywnie, jakie koszty zwracane są pracownikowi (paliwo, koszty ubezpieczenia, zużycia auta). Należy jednak racjonalnie założyć, że zawarte w nim zasady dotyczą wszystkich tych paramentów. Natomiast pracodawca udostępniając samochód do celów prywatnych koszty ubezpieczenia, serwisu auta i jego amortyzację uwzględnia w „swoich” kosztach uzyskania przychodów. Zatem tych dwóch świadczeń nie można nie tylko utożsamiać, ale nawet nie jest możliwe ich porównanie;
8. za chybiony należy uznać argument, dotyczący trudności technicznych związanych z oddzieleniem paliwa zakupionego do celów służbowych, od tego zakupionego do celów prywatnych. Pracodawca ma bowiem kilka możliwości ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia przekazanego pracownikowi. Metoda określenia tej wartości może być uzależniona od praktyki stosowanej przez pracodawcę. Pracodawca przecież doskonale zna zakres obowiązków pracownika i w sposób dość dokładny może określić, ile kilometrów w miesiącu przejeżdża pracownik w celach służbowych i ilu litrom paliwa odpowiada przejechanie tych kilometrów, a tym samym uznać, że pozostałe paliwo zostało wykorzystane w celach prywatnych. Może także wskazać, że z uwagi na zakres obowiązków pracownika wykorzystującego samochód służbowy w pracy wystarczający jest limit na te przejazdy wynoszący przykładowo 60 litrów i kosztu zakupu tej ilości paliw/a nie wliczać do dochodów pracownika. Dodatkowo należy zauważyć, że ustalenie wewnętrznych regulacji jest istotne dla pracodawcy, także z uwagi na koszty prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem udostępniając pracownikowi samochód służbowy do celów prywatnych ma on prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki na paliwo zużywane przez pracownika w jazdach innych niż służbowe, ale tylko wówczas, gdy wydatki z tytułu udostępnienia paliwa stanowią przychód ze stosunku pracy po stronie pracownika. W innym przypadku wydatki pracodawcy na zakup paliwa zużywanego przez pracownika do celów prywatnych nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów pracodawcy, gdyż nie spełniają warunków określonych w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT.