Opłacone przez pracodawcę z jego własnych środków składki ZUS w części, która zgodnie z przepisami zusowskimi winna być sfinansowana przez ubezpieczonego (zatrudnioną osobę), nie są ponoszone w celu uzyskania przychodów ani w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Tym samym, nie mogą stanowić kosztów podatkowych zakładu pracy.
Potwierdza to m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 lutego 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-83/16/MS oraz wyrok WSA w Białymstoku z 7 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 1864/17.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie poniższe warunki:
- został poniesiony przez podatnika,
- jest definitywny, a więc bezzwrotny,
- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
- jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła,
- nie został wyłączony z kategorii kosztów uzyskania przychodu mocą ustawy podatkowej,
- został właściwie udokumentowany.
Uwzględniając powyższe, pracodawca może zaliczyć do kosztów podatkowych składki ZUS w części, którą był zobowiązany sfinansować z własnych środków na mocy odrębnych przepisów (np. zapisanych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych). Kosztem tym nie mogą być jednak pokryte w całości przez pracodawcę zaległe daniny na rzecz ZUS, które powinny być potrącone z wynagrodzenia zatrudnionych osób. Ich opłacenie jest wszakże konsekwencją błędu, a nie celowym działaniem nakierowanym na osiąganie przychodów. Zatem zapłacone np. za pracowników i zleceniobiorców (zarówno byłych jak i tych aktualnie zatrudnionych) zaległe składki podlegające finansowaniu ze środków zatrudnionych osób nie spełniają przesłanek zaliczenia ich do kategorii kosztów uzyskania przychodów. Nie ma podstaw prawnych do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów składek zusowskich uiszczonych w części, która zgodnie z odrębnymi przepisami obciąża ubezpieczonego.
Takie stanowisko zaprezentował również WSA w Białymstoku w wyroku z 7 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 1864/17 (orzeczenie prawomocne), w uzasadnieniu którego czytamy: „(…) niemożliwe jest przyjęcie, że wydatek w postaci składek zapłaconych w wyniku zobowiązania pokontrolnego przeprowadzonego przez ZUS był celowym działaniem nakierowanym na osiąganie przez pracowników przychodów. Było to działanie korygujące błędną kwalifikację świadczeń na rzecz pracowników, niemającym nic wspólnego z wydatkiem racjonalnie i gospodarczo uzasadnionym. Twierdzenie to jest tym bardziej wiarygodne i trafne, gdy się zważy, że skarżąca dokonała zapłaty tej części składek na ubezpieczenia społeczne i składek na ubezpieczenie zdrowotne, w odniesieniu do których ciążył na niej wyłącznie obowiązek ich pobrania z wynagrodzenia pracownika, a nie obowiązek finansowania z własnych środków. Analizowane wydatki – skoro nie były ponoszone w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu – nie mają podstawowej cechy definiującej kategorię podatkową »kosztów uzyskania przychodów« (…)”.
