Po skomasowanej krytyce zmian przewidzianych w Polskim Ładzie, powodujących obniżenie wynagrodzeń netto wypłaconych na początku stycznia 2022 r., resort finansów zdecydował się na wydanie rozporządzenia zmieniającego zasady pobierania i przekazywania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Chodzi o rozporządzenie Ministra Finansów z 7 stycznia 2022 r. w sprawie przedłużenia terminów poboru i przekazania przez niektórych płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 28), zwane dalej: rozporządzeniem.

Niestety wspomniany akt prawny jeszcze bardziej skomplikował proces rozliczania list płac.

Omawiane rozporządzenie:

• weszło w życie od 8 stycznia 2022 r. z mocą od 1 stycznia;
• przesuwa pobór i wpłatę zaliczki z umów o pracę, zlecenie i m. in. emerytur, rent czy zasiłków ZUS;
• ma zastosowanie do zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pobieranych w miesiącu, w którym podatnik uzyskał od płatnika przychody określone w art. 31 lub art. 34 ust. 1 ustawy PIT lub z umów zlecenia określonych w art. 13 pkt 8 ustawy PIT w wysokości nieprzekraczającej 12.800 zł, przy czym limit ten stosuje się odrębnie dla każdego źródła tych przychodów.

W największym skrócie: celem rozporządzenia jest doraźne spowodowanie, aby w poszczególnych miesiącach 2022 r. pracownicy oraz zleceniobiorcy osiągający przychód w wysokości do 12.800 zł osiągali wypłaty netto nie niższe niż w 2021 r. Ma to być dokonywane poprzez pobieranie przez płatników w przypadku ww. grupy osób zaliczek na podatek w kwocie nie wyższej niż zaliczki wyliczone od miesięcznego przychodu według reguł obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r.

Niestety stosowanie rozporządzenia dodatkowo utrudnia proces sporządzania list płac i w wielu przypadkach spowoduje, że osoby, które skorzystały z mechanizmu w nim przewidzianego, będą miały po zakończeniu 2022 r. niedopłaty (nierzadko znaczne) podatku.

 

Podstawa prawna wydania rozporządzenia

Po wydaniu rozporządzenia z 7 stycznia 2022 r. pojawiły się wątpliwości czy w istocie Minister Finansów miał prawo wprowadzić w życie tego typu akt prawny. Źródłem tych wątpliwości jest przede wszystkim to, że rozporządzeniem nie można zmieniać reguł podatkowych zawartych w ustawie.

Resort finansów stoi jednak na stanowisku, że ww. rozporządzenie:

• nie modyfikuje zasad systemu podatkowego, które są regulowane ustawowo,
• przedłuża jedynie terminy na pobranie zaliczek na podatek, do czego uprawnia go ustawa Ordynacja podatkowa (delegacja przewidziana w art. 50 Ordynacji podatkowej daje prawo do przedłużania terminów prawa podatkowego, a wydane rozporządzenie realizuje delegację w tym zakresie. Termin poboru nadwyżki zaliczki został przedłużony nie poprzez wskazanie konkretnej daty, tylko przez wskazanie zdarzenia, po wystąpieniu którego nadwyżka zaliczki zostanie pobrana i odprowadzona do urzędu skarbowego. Nie oznacza to jednak wyjścia poza zakres delegacji i określenia w drodze rozporządzenia zasad opodatkowania, bo zasady opodatkowania się nie zmieniają i wynikają z ustawy PIT. Niepobranie nadwyżki zaliczki w jednym miesiącu, a pobranie tej nadwyżki w innym miesiącu jest naturalną konsekwencją przedłużenia terminu poboru nadwyżki zaliczki);
• w konsekwencji wprowadza rozwiązanie, które jest korzystne dla podatników.

 

Zasygnalizujmy, że zupełnie innego zdania niż resort finansów jest m.in. Krajowa Izba Doradców Podatkowych, która na swej stronie internetowej www.kidp.pl opublikowała opinię prawną z 9 stycznia 2022 r. w przedmiocie analizowanego rozporządzenia. Wskazano w niej, że:

• rozporządzenie zostało wydane z naruszeniem przepisów Konstytucji RP, przepisów ustawowych, jak i zasad poprawnej legislacji. W zakresie w jakim jest ono niezgodne z przepisami ustawowymi, zgodnie z zasadą lex inferior non derogat legi superiori. brak jest możliwości jego zastosowania. Ze względu na brak jakiegokolwiek vacatio legis rozporządzenie w licznych przypadkach będzie dla płatników niemożliwe do zastosowanie w praktyce;
• wydając rozporządzenie zamiast ugasić pożar, dolano oliwy do ognia. Wskazany akt normatywny spowoduje jeszcze większy chaos, nie tylko na gruncie prawnym, ale również informacyjnym. Ze względu na jego niezgodność z aktami wyższego rzędu a także niewykonalność wymaga on niezwłocznego uchylenia.

 

Na czym polegają zmiany?

Aby w przypadku pracownika osiągającego miesięczny przychód w wysokości do 12.800 zł, właściwie w 2022 r. wypełnić obowiązki wynikające z rozporządzenia, należy:

 

Krok 1. Obliczyć zaliczkę podatkową zgodnie z przepisami Polskiego Ładu obowiązującymi w 2022 r.

 

Krok 2. Skalkulować zaliczkę podatkową wedle zasad obowiązujących 31 grudnia 2021 r.

A zatem chodzi o obliczenie „hipotetycznej” zaliczki na podatek, jaka byłaby pobrana od przychodu pracownika, gdyby obowiązywały przepisy z 2021 r. W rezultacie przy wyliczeniu tej „hipotetycznej” zaliczki należy m.in.:

• stosować m.in. koszty uzyskania przychodu podstawowe lub podwyższone oraz 1/12 kwoty zmniejszającej podatek w wysokości 43,76 zł (o ile pracodawca jest w posiadaniu PIT-2 złożonego przez pracownika), pamiętając, że w 2021 r. kwoty tej nie można było stosować przy podatku 32%;
• uwzględniać „stary” próg podatkowy na poziomie 85528 zł oraz możliwość odliczania od podatku składki zdrowotnej (7,75% podstawy jej wymiaru).

 

Krok 3. Porównać wysokość zaliczki podatkowej obliczonej zgodnie z regułami z 2022 r. („zaliczka PIT z 2022 r.”) z zaliczką wyliczoną według zasad z 2021 r. („zaliczka PIT z 2021 r.”).

 

Krok 4. Jeśli „zaliczka PIT z 2022 r.” jest wyższa od „zaliczki PIT z 2021 r.” wówczas z przychodu pracownika należy pobrać „zaliczkę PIT z 2021 r.”.

W takiej sytuacji mamy do czynienia z tzw. „nadwyżką” (Zaliczka według Polskiego Ładu minus Zaliczka według zasad z 2021 r. = „nadwyżka”).

W myśl rozporządzenia, „nadwyżki” nie pobiera się w miesiącu jej obliczenia. Rozporządzenie przedłuża wszakże termin poboru tej nadwyżki do miesiąca, w którym wystąpi tzw. „ujemna różnica”.

„Ujemna różnica” występuje, gdy zaliczka obliczona według Polskiego Ładu jest niższa od zaliczki obliczonej według zasad z 2021 r. Czyli mamy z nią do czynienia wtedy, gdy spełniony jest warunek:

„zaliczka PIT z 2022 r.” – „zaliczka PIT z 2021 r.” < 0.

 

Krok 5. Gdy wystąpiła „ujemna różnica”, wówczas z przychodu pracownika należy pobrać zaliczkę podatkową skalkulowaną zgodnie z przepisami Polskiego Ładu, powiększoną o niepobrane w minionych miesiącach 2022 r. „nadwyżki”. Przy czym w danym miesiącu „nadwyżkę” można pobrać tylko do kwoty „ujemnej różnicy” z danego miesiąca czyli do kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy „zaliczką PIT z 2021 r.” a „zaliczką PIT z 2022 r.”.

 

Resort finansów w zamieszczonej na stronie podatki.gov.pl prezentacji wskazał poniższy schemat stosowania rozporządzenia:

Krok 1. Obliczenie zaliczek na podatek dochodowy według zasad „nowych” (obowiązujących od 2022 r.) oraz „starych” przed 2022 r.

Krok 2. Porównanie, która zaliczka jest mniejsza – według starych zasad, czy nowych zasad.

Krok 3. Jeśli zaliczki według starych zasad są większe nie stosuje się rozporządzenia. Jeśli zaliczki według starych zasad są mniejsze, wtedy stosuje się rozporządzenie i pobiera się zaliczki w mniejszej wysokości (czyli według starych zasad).

Krok 4. Nadwyżka pomiędzy nowymi zasadami a starymi zasadami pobrana będzie później:

1) w miesiącu w którym powstanie ujemna różnica pomiędzy zaliczkami na starych i nowych zasadach – do wysokości różnicy w danym miesiącu itd. lub

2) jeśli taka sytuacja nie wystąpi, podatnik sam rozliczy ewentualną nadwyżkę w zeznaniu rocznym.

 

Sprawdź praktyczne kalkulatory uwzględniające nowy mechanizm poboru zaliczek na podatek

🧮 Kalkulator Wynagrodzeń 2022 (umowa o pracę – pobór zaliczki na podatek lub zerowy PIT)
Jak rozliczyć wynagrodzenie i obliczyć netto z umowy o pracę (pobór zaliczki na podatek lub zerowy PIT)?

➪ Kliknij i Sprawdź

🧮 Kalkulator Wynagrodzeń 2022 (umowa zlecenia – pobór zaliczki na podatek lub zerowy PIT)
Jak rozliczyć wynagrodzenie i obliczyć netto z umowy zlecenia (pobór zaliczki na podatek lub zerowy PIT)?

➪ Kliknij i Sprawdź

 

Przedstawmy opisany mechanizm na poniższym przykładzie:

 Przykład

33-letni pracownik otrzymuje co miesiąc wynagrodzenie w zmiennej wysokości i uprawniony jest do podstawowych kosztów uzyskania przychodu (250 zł). Przy zatrudnianiu złożył w dziale kadr i płac zatrudniającej go spółki druk PIT-2 oraz rezygnację z uczestniczenia w PPK.

 

W poniższej tabeli wykazane jest rozliczenie jego rocznych przychodów z 2022 r.:

 

M-c	Wyn. za pracę	Pods. skł. społ.	Skł. em.	Skł. rent.	Skł. chor.	Suma skł. społ.	Ulga dla klasy średniej	Skł. zdr.	Zal. PIT wg zasad z 2021 r.	Zal. PIT wg zasad z 2022 r.	Nadwyżka PIT z 2022 r. nad PIT z 2021 r.	Rozliczenie nadwyżki PIT z 2022 r. nad PIT z 2021 r. (maksym. do kwoty różnicy między PIT z 2021 r. a PIT z 2022 r.)	Finalna zaliczka PIT do pobrania + rozliczenie nadwyżki (kolumna po lewej)	Kwota do wypłaty
1	8000	8000	780,8	120	196	1096,8	905,29	621,29	552	552	0	0	552	5729,91
2	8500	8500	829,6	127,5	208,25	1165,35	1101,76	660,12	592	592	0	0	592	6082,53
3	7000	7000	683,2	105	171,5	959,7	512,35	543,63	472	472	0	0	472	5024,67
4	9000	9000	878,4	135	220,5	1233,9	926,94	698,95	632	695	63	0	632	6435,15
5	6500	6500	634,4	97,5	159,25	891,15	315,88	504,8	433	432	0	1	433	4671,05
6	5500	5500	536,8	82,5	134,75	754,05	0	427,14	353	339	0	14	353	3965,81
7	5000	5000	488	75	122,5	685,5	0	388,31	313	266	0	47	313	3613,19
8	7700	7700	751,52	115,5	188,65	1055,67	787,41	597,99	528	528	0	0	528	5518,34
9	8000	8000	780,8	120	196	1096,8	905,29	621,29	552	552	0	0	552	5729,91
10	9000	9000	878,4	135	220,5	1233,9	926,94	698,95	632	695	63	0	632	6435,15
11	9500	9500	927,2	142,5	232,75	1302,45	710,76	737,78	672	805	133	0	672	6787,77
12	9500	9500	927,2	142,5	232,75	1302,45	710,76	737,78	672	805	133	0	672	6787,77
Suma	93200	93200	9096,32	1398	2283,4	12777,72	7803,38	7238,03	6403	6733	392	62	6403	66781,25

 

Jak wynika z analizy przedstawionej tabeli:

• w kwietniu oraz w okresie od października do grudnia 2022 r. do urzędu skarbowego powinny zostać odprowadzone zaliczki podatkowe skalkulowane „po staremu” (wg reguł z 2021 r.) albowiem są one niższe od zaliczek wyliczonych na nowych zasadach;
• w kwietniu 2022 r. nadwyżka „zaliczki PIT z 2022 r.” nad „zaliczką PIT z 2021 r.” wyniosła 63 zł,
• w maju, czerwcu i lipcu 2022 r. z powodu wystąpienia „ujemnej różnicy”, z tytułu ww. „nadwyżki” rozliczono w sumie 62 zł (1 zł + 14 zł + 47 zł), bo w poszczególnych miesiącach „nadwyżki” można rozliczać tylko do kwoty „ujemnej różnicy”;
• w okresie od października do grudnia 2022 r. nadwyżki „zaliczek PIT z 2022 r.” nad „zaliczkami PIT z 2021 r.” łącznie wyniosły 329 zł (63 zł + 133 zł + 133 zł) i ponieważ nie zostały one „rozliczone” na listach płac, to będą one musiały zostać uregulowane przez pracownika po złożeniu zeznania podatkowego za 2022 r.

 

Zmiany dotyczą także umów zlecenia

Analogiczny mechanizm przesunięcia terminu płatności nadwyżki zaliczki podatkowej wynikającej z Polskiego Ładu nad zaliczką obliczoną wedle reguł z 2021 r. należy stosować również do przychodów z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 ust. 8 ustawy PIT wypłacanych od 1 stycznia 2022 r., jeżeli ich wysokość nie przekracza u płatnika miesięcznie 12.800 zł.

Co istotne, w przypadku zleceniobiorców praktycznie w każdym miesiącu zaliczka podatkowa liczona według reguł z 2021 r. będzie niższa od zaliczki skalkulowanej według zasad z 2022 r., gdyż w aktualnym stanie prawnym:

• nie ma możliwości odliczania składki zdrowotnej (7,75% podstawy) od podatku,
• przy umowach zlecenia nie można stosować ulgi dla klasy średniej.

 

„Nadwyżka” do zwrócenia pracownikowi / zleceniobiorcy

Stosownie do § 4 rozporządzenia, w przypadku gdy płatnik w styczniu 2022 r. pobrał zaliczkę w części odpowiadającej nadwyżce zaliczki podatkowej obliczonej na mocy przepisów z 2022 r. nad zaliczką ustaloną według reguł z 2021 r. i nie przekazał tej zaliczki na rachunek urzędu skarbowego, płatnik ten niezwłocznie zwraca tę nadwyżkę podatnikowi (pracownikowi lub zleceniobiorcy).

Niezwłocznie w tym przypadku należy rozumieć bez zbędnej zwłoki, w najbliższym czasie, kiedy tylko będzie to możliwe.

 

Rezygnacja z przesunięcia terminu poboru części zaliczki na podatek

Pracownik lub zleceniobiorca może zawnioskować na piśmie o niestosowanie względem niego mechanizmu przewidzianego w rozporządzeniu, polegającego na przedłużeniu terminu przekazania nadwyżki zaliczki podatkowej obliczonej zgodnie z Polskim Ładem nad zaliczką skalkulowaną wedle reguł z 31 grudnia 2021 r. Takie uprawnienie przysługuje jednak tylko temu podatnikowi, w przypadku którego przy kalkulowaniu zaliczek podatkowych pracodawca nie uwzględnia kwoty stanowiącej 1/12 kwoty zmniejszającej podatek. Przesądza o tym brzmienie § 5 rozporządzenia.

Omawiany wniosek musi zostać uwzględniony przez płatnika przy obliczeniach należności podatkowej najpóźniej od miesiąca następnego po jego otrzymaniu.

Pobierz za darmo wzór o niestosowanie rozporządzenia z 7 stycznia 2022 r.: